Wanneer goederen de EU verlaten, verliezen ze automatisch hun status als Uniegoederen. Bij wederinvoer worden ze in principe behandeld als niet-Uniegoederen, wat betekent dat opnieuw douaneformaliteiten moeten worden vervuld en mogelijk invoerrechten en invoer-btw verschuldigd zijn. De wetgeving voorziet echter in een vrijstellingsregeling voor zogenaamde "terugkerende goederen" – goederen die in ongewijzigde staat terugkeren – waardoor beide heffingen vermeden kunnen worden.
1. De feiten in een notendop
Maar hoe ver reikt die vrijstelling? Mag een btw-heffing alsnog worden opgelegd als niet aan alle douaneformaliteiten is voldaan, zelfs wanneer inhoudelijk wél aan de voorwaarden is voldaan? Die vraag staat centraal in zaak C-125/24 (Palmstråle), waarin Advocaat-Generaal Kokott op 6 maart 2025 haar conclusie presenteerde. Ze analyseert de wisselwerking tussen het Douanewetboek van de Unie (DWU) en de btw-richtlijn (2006/112/EG) en werpt zo een kritisch licht op de relatie tussen de douaneregeling voor terugkerende goederen en de btw-vrijstelling bij invoer.
1. De feiten in een notendop
Een paardeneigenaresse voerde twee paarden uit naar Noorwegen voor wedstrijden. Bij terugkeer in Zweden passeerde zij de douanepost zonder de gebruikelijke formaliteiten te vervullen. Later werd zij door de douane staande gehouden en kreeg ze een aanslag voor invoer-btw. Volgens de douaneautoriteit kon de btw-vrijstelling bij invoer niet worden toegepast, omdat er geen correcte douaneaangifte was gedaan.
Opmerkelijk is dat er geen invoerrechten verschuldigd waren en dat de inhoudelijke voorwaarden voor de douanevrijstelling voor terugkerende goederen waren voldaan: de paarden keerden binnen de vereiste termijn in ongewijzigde staat terug en bleven eigendom van dezelfde persoon. Toch weigerde de douane de btw-vrijstelling bij invoer simpelweg omdat de vereiste douaneformaliteiten (d.w.z. de aangifte met verzoek om vrijstelling) ontbraken.
2. Prejeduciele vraag
De centrale vraag in deze zaak is of de btw-vrijstelling bij invoer voor “terugkerende goederen” (artikel 143, lid 1, onder e), btw-richtlijn) strikt afhankelijk is van het naleven van douaneformaliteiten en de formele eis dat daadwerkelijk een douanevrijstelling op basis van artikel 203 DWU is toegekend.
Met andere woorden: volstaat het dat de goederen inhoudelijk voldoen aan de voorwaarden voor douanevrijstelling, of moet daarnaast ook volledig aan de formele verplichtingen – zoals de aanbrengingsplicht en de douaneaangifte met verzoek tot vrijstelling – zijn voldaan om de btw-vrijstelling te kunnen toepassen?
De Högsta förvaltningsdomstol (hoogste bestuursrechter van Zweden) heeft het Hof hierover de volgende prejudiciële vraag voorgelegd:
"Moeten artikel 143, lid 1, onder e), van de btw-richtlijn, artikel 86, lid 6, en artikel 203 van het douanewetboek zo worden uitgelegd dat zowel de materiële als de formele voorwaarden van artikel 203 DWU moeten zijn vervuld om een vrijstelling van invoerrechten – en dus ook een btw-vrijstelling bij invoer – te kunnen toepassen, wanneer een douaneschuld in de zin van artikel 79 DWU is ontstaan wegens schending van de aanbrengingsverplichting van artikel 139, lid 1, DWU?"
Deze zaak draait dus om de fundamentele vraag of de btw-vrijstelling een autonoom karakter heeft of dat deze onlosmakelijk verbonden is met het douanerecht en dus afhankelijk is van de correcte naleving van douaneprocedures.
3. Visie van A-G Kokott
3.1. Uitlegging van artikel 143, lid 1, onder e), van de btw-richtlijn
Taalkundige en systematische analyse
A-G Kokott opent haar betoog met een taalkundige en systematische vergelijking van artikel 143, lid 1, onder e) en f) van de btw-richtlijn. Ze wijst erop dat de formulering in onder f) expliciet stelt dat de vrijstelling “geldt” voor bepaalde goederen, terwijl onder e) slechts wordt gesproken over goederen die “voor vrijstelling van invoerrechten in aanmerking komen.” Volgens haar impliceert dit dat de btw-vrijstelling bij wederinvoer niet noodzakelijk afhankelijk is van een formele douanebeslissing, maar breder geïnterpreteerd kan worden.
Dit taalkundige verschil wordt versterkt door een historisch argument. De vrijstelling bestond namelijk al onder de Zesde richtlijn, een periode waarin er nog geen geharmoniseerd EU-douanerecht was. Toen kon btw-vrijstelling onmogelijk worden gekoppeld aan nationale douaneregels, die destijds per lidstaat verschilden. Dit is voor Kokott een aanwijzing dat de vrijstelling ook vandaag niet strikt mag afhangen van de naleving van douaneformaliteiten.
Dit taalkundige verschil wordt versterkt door een historisch argument. De vrijstelling bestond namelijk al onder de Zesde richtlijn, een periode waarin er nog geen geharmoniseerd EU-douanerecht was. Toen kon btw-vrijstelling onmogelijk worden gekoppeld aan nationale douaneregels, die destijds per lidstaat verschilden. Dit is voor Kokott een aanwijzing dat de vrijstelling ook vandaag niet strikt mag afhangen van de naleving van douaneformaliteiten.
Doel en rechtvaardiging van de vrijstelling
A-G Kokott maakt vervolgens een fundamenteel onderscheid tussen de doelstellingen van het douanerecht en het btw-recht. Het douanerecht heeft primair als functie om de interne markt te beschermen tegen concurrentie uit derde landen. Dit verklaart waarom invoerrechten worden geheven bij goederen die van buiten de EU worden ingevoerd. Voor terugkerende goederen vervalt deze noodzaak: ze waren immers al eerder in de EU en vormen geen nieuwe concurrentiedreiging. Daarom biedt artikel 203, lid 1, DWU een vrijstelling van invoerrechten voor terugkerende goederen.
Btw bij invoer heeft een andere functie. Omdat btw een consumptiebelasting is, wordt deze geheven wanneer goederen in het economische verkeer worden gebracht. Bij wederinvoer van terugkerende goederen is er echter geen sprake van een economische waardevermeerdering of een consumptie. Artikel 143, lid 1, onder e), van de btw-richtlijn erkent dit en verleent daarom een btw-vrijstelling bij invoer.
Relatie tussen het douanerecht en het btw-recht
A-G Kokott benadrukt dat een schending van douaneformaliteiten niet automatisch moet leiden tot het verlies van de btw-vrijstelling. Douane- en btw-regels zijn autonoom en hoeven niet parallel te lopen. Een douaneschuld kan ontstaan door een formele inbreuk, zoals het niet indienen van een aangifte. Maar dat betekent niet automatisch dat er ook een btw-schuld ontstaat.
Ze verwijst naar eerdere rechtspraak van het Hof en erkent dat er een verband bestaat tussen douanerechten en btw-heffing. Maar dit verband is niet absoluut. Artikel 71, lid 1, van de btw-richtlijn koppelt bijvoorbeeld het tijdstip van btw-heffing aan de douaneschuld, maar niet de plaats van heffing.
Bovendien wijst Kokott op een fundamenteel verschil tussen beide rechtsgebieden: het douanerecht is formalistisch en streng, terwijl het btw-recht flexibeler is en uitgaat van de economische realiteit. In het douanerecht kan een procedurefout al volstaan om een douaneschuld te creëren. In het btw-recht moet een belastbare handeling plaatsvinden: de goederen moeten daadwerkelijk in het economisch verkeer worden gebracht en verbruikt kunnen worden.
Praktische overwegingen en inconsistenties
A-G Kokott signaleert dat btw bij invoer en invoerrechten in de praktijk vaak samen worden geïnd. Maar dit administratieve gemak mag geen reden zijn om btw automatisch afhankelijk te maken van douaneprocedures.
Daarnaast stipt ze een inconsistentie aan. In sommige gevallen leidt een schending van douaneformaliteiten niet tot een douaneschuld, bijvoorbeeld omdat het invoertarief 0% bedraagt. Toch zou in diezelfde situatie wél btw kunnen worden geheven, enkel vanwege een procedurefout. Dit zou betekenen dat het formeel strengere douanerecht soepeler zou zijn dan het btw-recht, wat juridisch niet logisch is.
Voorlopige conclusie
De kern van Kokotts conclusie is helder: de btw-vrijstelling mag niet worden geweigerd enkel op basis van een procedurefout in de douaneregels. Zolang de goederen materieel voldoen aan de voorwaarden voor terugkerende goederen, kan de vrijstelling niet worden geweigerd louter omdat douaneformaliteiten niet volledig zijn nageleefd. Kortom, fiscale logica moet primeren op administratieve valkuilen.
3.2. Artikel 86, lid 6, DWU als “escape”-bepaling
Mocht het Hof anders oordelen en de btw-vrijstelling wél afhankelijk maken van de naleving van douaneformaliteiten, dan zou artikel 86, lid 6, DWU als vangnet kunnen dienen. Dit artikel bepaalt dat een douanevrijstelling, ondanks een procedurefout, toch kan worden toegekend, op voorwaarde dat er geen sprake is van bedrog. In dat geval zou ook de btw-vrijstelling in stand blijven, mits er geen frauduleus handelen wordt vastgesteld.
De A-G waarschuwt echter dat de toepassing van artikel 86, lid 6, DWU binnen het btw-recht problematisch kan zijn. Dit artikel bevat subjectieve elementen, zoals het onderscheid tussen goede trouw en bedrog, terwijl de btw-richtlijn doorgaans objectieve belastingregels hanteert. Het risico bestaat dat de btw-heffing zou afhangen van de beoordeling van intenties, wat niet strookt met de systematiek van de btw.
Desondanks biedt de A-G richtlijnen voor de interpretatie van bedrog in de zin van artikel 86, lid 6, DWU. Niet alleen bewuste fraude, maar ook grove nalatigheid kan als bedrog worden aangemerkt. Als een importeur wist of had moeten weten dat hij douaneverplichtingen schond, kan hij zijn vrijstelling verliezen. Bij professionele marktdeelnemers mag worden aangenomen dat zij op de hoogte zijn van douaneregels. Als er echter sprake is van overmacht of een situatie waarin geen redelijke andere handelwijze mogelijk was, zou dit anders kunnen liggen.
Tot slot concludeert de A-G dat, mocht het Hof van mening zijn dat naleving van douaneregels wél vereist is voor de btw-vrijstelling, de nationale rechter moet nagaan of er sprake was van bedrog of grove nalatigheid. Alleen in dat geval zou de btw-vrijstelling kunnen worden geweigerd.
4. Commentaar
Ook de Belgische btw-wetgeving kent een vrijstelling bij invoer voor terugkerende goederen. Op zich een logische regeling: waarom zou men btw moeten betalen op goederen die ongewijzigd terugkeren?
Maar de Belgische aanpak kent, net zoals in andere lidstaten, ook een koppeling met het douanerecht.
Artikel 40, §1, 2°, a) WBTW en KB nr. 7 koppelen de btw-vrijstelling echter expliciet aan de douanevrijstelling. De vraag is of deze strikte koppeling wel houdbaar is. A-G Kokott benadrukt immers dat btw en douanerechten verschillende doelen dienen. Het btw-systeem is gericht op consumptie en de economische realiteit, terwijl het douanerecht sterk geformaliseerd is. Zou het ontbreken van een douaneaangifte mogen leiden tot een btw-heffing, terwijl de goederen inhoudelijk voldoen aan de voorwaarden voor vrijstelling?
De vraag blijft hoe het Hof hierover zal oordelen. Indien het de visie van de A-G overneemt, betekent dat een belangrijke stap voorwaarts, aangezien een btw-vrijstelling die uitsluitend afhankelijk is van de naleving van douaneformaliteiten aanzienlijke risico’s met zich meebrengt. Wat ons betreft mogen ondernemingen niet geconfronteerd worden met btw-heffing louter vanwege administratieve onvolkomenheden in de douaneprocedures.
Wordt vervolgd – hopelijk met een reality check voor overdreven bureaucratie!
Deze bijdrage is verschenen op TaxWin (te raadplegen op taxwin .be)